El nuevo Plan General de Contabilidad (NPGC) establece diversos principios y criterios que difieren de algunos de los establecidos en el anterior.

En la actualidad, los activos intangibles constituyen unos elementos patrimoniales de trascendental importancia en el ámbito empresarial, si bien, en múltiples ocasiones ni siquiera los encontramos en el balance contable en la medida en que se han generado internamente en la empresa y no cumplen los requisitos de reconocimiento contable, aun cuando tengan una indudable valoración económica. La reforma del Plan General de Contabilidad ha supuesto un cambio de tratamiento contable de estos elementos patrimoniales, cuyo efecto fiscal es necesario analizar.

La consonancia entre contabilidad y fiscalidad conlleva, entre otros aspectos, que sólo aquellos activos intangibles recogidos en el balance sean susceptibles de tener un tratamiento fiscal. Dentro de ellos, la normativa del impuesto sobre sociedades establece un régimen general para los activos intangibles y uno específico para el fondo de comercio.

En primer lugar, es destacable que mercantilmente los activos intangibles se califiquen en dos categorías: de vida útil definida o indefinida. En relación con los primeros, la norma contable establece su amortización durante la vida útil del activo, mientras que, respecto de los segundos, la norma contable ha sufrido un cambio trascendental: estos activos dejan de amortizarse y de generar un gasto sistemático en cada ejercicio, surgiendo exclusivamente un gasto contable si existe un deterioro real de los mismos.

Sin embargo, la fiscalidad ha mantenido un tratamiento similar a como venía haciendo hasta ahora. Así y con efectos en la declaración del impuesto sobre sociedades del ejercicio 2008, la amortización de aquellos activos intangibles de duración definida será deducible fiscalmente, en términos generales, si se ha adquirido de forma onerosa a terceros no pertenecientes al mismo grupo mercantil, con el límite máximo anual del 10% o durante su vida útil si es inferior.

Mientras, los activos de vida útil indefinida podrán ser objeto de deducción fiscal en la décima parte de su importe, siempre que, a modo de resumen, se cumpla el requisito señalado anteriormente. No obstante, en este último caso, dicha deducción se producirá a través de un ajuste negativo al resultado contable para determinar la base imponible.

Esta misma deducción se mantiene para el fondo de comercio de adquisición, activo intangible por antonomasia con requisitos similares para su deducibilidad, si bien la depreciación fiscal se realizará por la veinteava parte de su importe. No obstante, la norma fiscal exige un requisito adicional consistente en la dotación de una reserva indisponible en el ámbito mercantil por el importe fiscalmente deducible.

Igualmente, en el caso de operaciones de reestructuración acogidas al régimen de diferimiento, aun cuando el fondo de comercio de fusión que surja en las mismas tiene un tratamiento específico, lo cierto es que su efecto fiscal está condicionado igualmente a la dotación de la citada reserva indisponible, tal y como ha resuelto recientemente la Dirección General de Tributos en una consulta planteada al respecto.

Por otra parte, tal y como se establece en la citada consulta, el deterioro de valor de los intangibles que exceda de la deducción fiscal acumulada será fiscalmente deducible y compatible con dicha deducción por el exceso respecto a la misma, limitado, eso sí, por el valor fiscal que tenga el activo intangible.

En conclusión, parece que en el caso de los activos intangibles, la fiscalidad ha querido mantener la deseable neutralidad fiscal de la nueva regulación contable correspondiente a los mismos. Ahora bien, en relación con los activos intangibles de vida útil indefinida y el fondo de comercio, será necesario efectuar un seguimiento del valor contable y fiscal que permita conocer la diferente valoración en ambos ámbitos.

Al margen de lo anterior, es destacable señalar la existencia de un nuevo incentivo fiscal aplicable a determinados activos intangibles. Se trata de una reducción del 50% de los ingresos correspondientes a la cesión del derecho de uso de patentes, dibujos o modelos, planos, fórmulas o procedimientos secretos y de derechos sobre informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales o científicas, incluyendo por tanto el know-how que haya sido desarrollado por la empresa. Así, mientras los gastos asociados a estos activos se deducirán al 30% como tipo general, los ingresos tributarán al 15%, si bien la norma establece determinadas cautelas y un límite cuantitativo para su aplicación.

Alberto Estrelles. Socio del Área de Impuesto sobre Sociedades de KPMG Abogados